При исследовании развития и эволюции института банкротства в России можно обнаружить, что в научной литературе, во-многом, преобладает мнение о том, что сложившаяся модель банкротства, в первую очередь защищает интересы государства, а именно интересы налоговой службы 1. В настоящей работе мы проанализируем данный тезис, а также рассмотрим некоторые проблемные аспекты, возникающие в ходе исполнения налоговых обязанностей, в делах о банкротстве.

В соответствии с пунктом 2 Постановления Правительства Российской Федерации от 29.05.2004 г. № 257 Федеральная налоговая служба является федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным на представление в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве, требований об уплате обязательных платежей и требований Российской Федерации по денежным обязательствам (в том числе по выплате капитализированных платежей) 2.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Закон о банкротстве) обязательные платежи — налоги, сборы и иные обязательные взносы, уплачиваемые в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды в порядке и на условиях, которые определяются законодательством Российской Федерации, в том числе штрафы, пени и иные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и иных обязательных взносов в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды, а также административные штрафы и установленные уголовным законодательством штрафы.

Работа налоговых органов в судах по делам о банкротстве регламентируется Приказом ФНС России от 14.10.2016 г. № ММВ-7–18/560@ «Об организации работы по представлению интересов налоговых органов в судах» (далее — Приказ от 14.10.2016 г.). В данном приказе предельно четко обозначена позиция (модель поведения) налогового органа в суде по делам о банкротстве, а именно: недопущение формирования судебной практики, влекущей потери бюджета 3.

Интересно также обозначена дополнительная обязанность начальника юридического (правового) отдела налогового органа в случае его отказа от обжалования решения (определения) того или иного Арбитражного суда. Согласно абз. 4 п. 1. Приказа от 14.10.2016 г. Решение территориального налогового органа о необжаловании судебных актов в апелляционном, кассационном и надзорном производстве принимается путем согласования руководителем (исполняющим обязанности руководителя) соответствующего территориального налогового органа докладной записки начальника юридического (правового) отдела налогового органа (по делам о банкротстве — начальника структурного подразделения, ответственного за обеспечение процедур банкротства). Докладная записка должна содержать аргументированную позицию территориального налогового органа (с учетом всех обстоятельств, рассмотренных судом при вынесении решения в пользу налогоплательщика) со ссылкой на нормативные акты и судебную практику.

Информации о том, какой должна быть позиция налоговых органов при заключении мирового соглашения, данный приказ не содержит. Представляется, что, исходя из общего правила о недопущении потерь бюджета, мировое соглашение заключается только в случае готовности должника исполнить все налоговые обязанности.

ФНС России в 2019 году выступило заявителем в 12,6 % (14,9 % — 2018 год) процедур банкротства. А уже в 2024 году почти четверть всех дел возбуждена налоговой (24,3 %). За 2024 год в процедурах банкротства погашено 252,1 млрд рублей, что на 26,5 % больше, чем в предыдущем году 4.

Таким образом, налоговые органы являются активными участниками правоотношений в сфере банкротства, цель которых заключается в пополнении бюджета страны.

Взыскание налоговой недоимки с банкрота зависит от стадии, на которой находится организации. Кредиторы по текущим платежам не являются лицами, участвующими в деле о банкротстве, а требования налогового органа о взыскании таких обязательных платежей предъявляются вне рамок дела о банкротстве.

В случае выявления налоговой недоимки по текущим платежам налоговые органы направляют должнику требование об уплате недоимки, а также принимают решение о взыскании текущих обязательных платежей в бесспорном порядке за счет средств на счетах должника (ст. 46 НК РФ) путем направления в банк инкассового поручения.

В соответствии с положениями абз. 5 п. 1 ст. 4, п. 1 ст. 5 и п. 3 ст. 63 Закона о банкротстве текущими являются только обязательные платежи, возникшие после возбуждения дела о банкротстве (после даты принятия заявления о признании должника банкротом). Обязательные платежи, возникшие до возбуждения дела о банкротстве, независимо от срока их исполнения, не являются текущими ни в какой процедуре в соответствии с п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23 июля 2009 г. № 60 «О некоторых вопросах, связанных с принятием Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 296-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)».

С момента введения же в отношении должника процедуры конкурсного производства исполнение обязательств должника, в том числе по исполнению судебных актов, актов иных органов, должностных лиц, вынесенных в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах, осуществляется конкурсным управляющим.

Статья 63 Закона о банкротстве не предусматривает отмены приостановления операций по счету должника, произведенного налоговым органом до введения наблюдения, и не запрещает применять его в этой процедуре. При этом в силу абзаца третьего пункта 1 статьи 76 НК РФ такое приостановление операций по счету должника не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии со статьей 134 Закона о банкротстве предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов.

С даты введения процедуры финансового оздоровления, внешнего управления или конкурсного производства указанное приостановление операций прекращается автоматически в силу закона и не требует принятия налоговым органом решения о его отмене (абзацы третий и четвертый пункта 1 статьи 81, абзацы пятый и шестой пункта 1 статьи 94, абзац девятый пункта 1 статьи 126 Закона о банкротстве и абзац второй пункта 9.1 статьи 76 Налогового кодекса Российской Федерации); кредитная организация уведомляет об этом налоговый орган. Также не допускается в любой из этих процедур принятие налоговым органом решения о таком приостановлении; при поступлении такого решения в кредитную организацию она возвращает его налоговому органу со ссылкой на запрет его исполнения в силу Закона о банкротстве 5.

Интересным представляется вопрос об исполнении налоговых обязанностей по уплате НДС, в ситуации, когда введена процедура конкурсного производства. Статья 19 Закона о банкротстве не запрещает компании — должнику в конкурсном производстве, также, как и в процессе наблюдения, вести текущую хозяйственную деятельность, в ходе которой могут быть произведены и реализованы товары, выполнены работы, оказаны услуги. Однако возникает вопрос, облагается ли такая реализация товара (работ, услуг) НДС.

При решение этого вопроса сложилось два мнения. Операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством РФ несостоятельными (банкротами), не являются объектом обложения НДС (п. п. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ).

С учетом этого можно сделать вывод, что реализация имущества, в том числе изготовленного в ходе текущей экономической деятельности должников, признанных банкротами, объектом обложения НДС не является. Иными словами, норма подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ распространяется как на реализацию имущества, которое является конкурсной массой должника, так и на имущество, которое является продуктом, произведенным им в ходе текущей хозяйственной деятельности.

Что касается работ и услуг, выполняемых и оказываемых банкротом в ходе текущей хозяйственной деятельности, здесь объект обложения НДС возникает и никаких сомнений у Минфина по этому поводу не было (несмотря на существенное различие операции, облагаемой налогом — между реализацией товаров — операции, освобождаемой от налогообложения, и реализацией работ и услуг). А суды между тем на данную проблему обратили внимание, причем на уровне Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ.

По мнению судей ВС РФ, под реализацией имущества должника, освобождаемой от НДС, следует понимать только продажу того имущества, которое входит в конкурсную массу Продукция, изготовленная должником в процессе своей текущей хозяйственной деятельности, к такому имуществу не относится. Исходя из этого суд пришел к выводу, что реализация продукции, изготовленной в ходе хозяйственной деятельности должника, должна облагаться НДС в общем порядке.

Мы поддерживаем точку зрения судебной инстанции по следующим причинам. На основании подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объект обложения НДС формируют совершаемые налогоплательщиком операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также операции по передаче имущественных прав. В подп. 15 п. 2 указанной статьи установлено исключение из этого правила для налогоплательщиков-должников, признанных в соответствии с законодательством РФ несостоятельными (банкротами), и в отношении отдельного вида свершаемых такими лицами операций — операций по реализации имущества и (или) имущественных прав должников.

Как следует из названных положений, понятия «реализация товаров» и «реализация имущества должника» неравнозначны и имеют различное содержание.

Согласно п. 1 ст. 131, ст. 110 Закона о банкротстве открытие конкурсного производства в отношении организации-должника означает, что все ее имущество, имеющееся на дату такого открытия и выявленное в ходе конкурсного производства, признается составляющим конкурсную массу и должно быть реализовано путем проведения торгов. Однако в силу п. 6 ст. 139 Закона о банкротстве имущество, которое является продукцией, изготовленной должником в процессе своей хозяйственной деятельности, не подлежит реализации на торгах.

Таким образом, под реализацией имущества должника понимается продажа имущества, входящего в конкурсную массу, за исключением продукции, изготовленной им в процессе своей текущей хозяйственной деятельности. В этом же значении понятие «реализация имущества должника» должно толковаться в целях применения подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ.

Литература:

1. Щекин Д. М. Баланс публичных и частных интересов в налоговом праве / Д. М. Щекин. — Москва: Статут, 2023. — 484 c.

2. Постановление Правительства РФ от 29 мая 2004 г. № 257 (ред. от 05.05.2012 г.) «Об обеспечении интересов Российской Федерации как кредитора в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве» (вместе с «Положением о порядке предъявления требований по обязательствам перед Российской Федерацией в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве») // СПС КонсультантПлюс. — URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 01.12.2025).

3. Шишмарева Т. П., Енькова Е. Е. К вопросу о соблюдении баланса частных и публичных интересов при удовлетворении требований кредиторов в процедурах банкротства // Вестник Университета имени О. Е. Кутафина. 2024. № 8 (120). URL: https://cyberleninka.ru/article/n/k-voprosu-o-soblyudenii-balansa-chastnyh-i-publichnyh-interesov-pri-udovletvorenii-trebovaniy-kreditorov-v-protsedurah-bankrotstva (дата обращения: 01.12.2025).

4. ФНС подвела итоги работы в сфере банкротства за 2024 год. — Текст: электронный // www.nalog.gov.ru: [сайт]. — URL: https://www.nalog.gov.ru/rn77/news/activities_fts/15715460/ (дата обращения: 02.12.2025).

5. Ткачев, А. А. Обзор судебных актов Верховного Суда Российской Федерации за 2023 год по делам о банкротстве / А. А. Ткачев. — Москва: Юстицинформ, 2024. — 200 с.

6. Суходольский, И. М. Участие государства в процессе несостоятельности (банкротства): научное издание / И. М. Суходольский. — Москва: Юстицинформ, 2024. — 264 с.

7. Михайлова Е. В. О некоторых вопросах налогообложения в Российской Федерации // Пролог: журнал о праве. 2024. № 3 (43). URL: https://cyberleninka.ru/article/n/o-nekotoryh-voprosah-nalogooblozheniya-v-rossiyskoy-federatsii (дата обращения: 02.12.2025).