В Российской Федерации выделяются три стадии налогового процесса:
- Налоговый контроль;
- Производство по делам о налоговых правонарушениях;
- Судопроизводство по искам о взыскании налоговой санкции.
Нормативное регулирование налогового контроля закреплено в главе 14 Налогового Кодекса Российской Федерации. В п. 1 ст. 82 Налогового Кодекса Российской Федерации закреплено определение налогового контроля. Так, налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налоговом Кодексом Российской Федерации [3]. Существуют определенные особенности осуществления налогового контроля, например, при выполнении соглашений о разделе продукции (глава 26.4 Налогового Кодекса Российской Федерации), а также осуществление налогового контроля в форме мониторинга (раздел V.2 Налогового Кодекса Российской Федерации).
Обнаруженные в ходе налогового контроля правонарушения отражаются в актах налоговых проверок, которые фиксируют фактические обстоятельства налоговых правонарушений, выступая важнейшим доказательством по делу [10, c. 68]. Нарушителю предоставляется право в двухнедельный срок со дня получения акта представить свои объяснения мотивов отказа подписать акт или возражения по акту [10, c. 68].
По истечении двухнедельного срока, предусмотренного для предоставления налогоплательщиком возражений по акту, руководитель налогового органа в течение 14 дней рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные нарушителем. В случае представления нарушителем письменных объяснений или возражений по акту материалы проверки рассматриваются в присутствии этого лица или его представителей. О времени и месте рассмотрения материалов заблаговременно извещается лицо, совершившее правонарушение [10, c. 69]. Если нарушитель, несмотря на извещение, не явился, то акт и приложенные к нему материалы рассматриваются в его отсутствие [3] (п. 7 ст. 101 НК РФ).
В судебной практике часто встречаются споры, которые касаются участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки лично и (или) через представителя. К существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки относится обеспечение права проверяемого налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и давать объяснения (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ) [3].
В Постановлении ФАС Московского округа от 30.09.2010 № КА-А40/9677–10 по делу № А40–69666/09–118–555 суд решил отклонить довод инспекции о том, что положения ст. 101 НК РФ не обязывают налоговый орган вручить налогоплательщику вместе с актом проверки протоколы допроса свидетелей и другие документы [5]. Налогоплательщику должна быть обеспечена возможность участвовать в исследовании указанных протоколов и документов во время рассмотрения материалов проверки (п. 2 ст. 101 НК РФ), что выполнено не было [5].
Отсюда следует, что участие налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки служат гарантией соблюдения его прав. Данный вывод нашел свое отражение в Письме ФНС России от 07.08.2015 № ЕД-4–2/13890 [6].
В решении о привлечении лица к ответственности излагаются обстоятельства правонарушения, указываются документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, а также доводы, приводимые нарушителем в свою защиту и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении лица к ответственности за конкретные нарушения налогового законодательства с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные нарушения и применяемые меры ответственности [10]. Кроме того, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, привлекаемое к ответственности за совершение налогового правонарушения, вправе обжаловать указанное решение в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд, арбитражный суд, порядок обжалования решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его местонахождение, другие необходимые сведения (п. 3 ст. 101 НК РФ) [10].
Следующей стадией налогового процесса является стадия производства по делам о налоговых правонарушениях, осуществляемого налоговым органом.
В соответствии с п. 1 ст. 101.4 при обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных Налоговым Кодексом РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном ст. 101 Налогового кодекса РФ, то есть в порядке, предусмотренном для рассмотрения результатов налоговых проверок), должностным лицом налогового органа должен быть составлен в установленной форме Акт, подписываемый этим должностным лицом и лицом, совершившим такое налоговое правонарушение. При отказе в подписи такого акта лицом, совершившим правонарушение, в акте делается соответствующая запись.
Отличием такого акта от акта выездных проверок или камеральных проверок в том, что отсутствует строго установленный срок его составления.
Следует учесть, что решение, вынесенное в порядке ст. 101.4 НК РФ вступает в силу со дня вручения, либо с даты, когда оно считается врученным. Данный факт нашел свое отражение в п. 48 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57 [7].
При неуплате лицом сумм по требованию налогового органа запускается процедура взыскания.
Действующий НК РФ предусматривает две формы взыскания: судебную и внесудебную. Выбор конкретной формы зависит от категории налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента, конкретных обстоятельств возникновения обязанности уплатить штраф.
Помимо налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, существует также и административная, которую вправе применять налоговые органа на стадии производства по делам о налоговых правонарушениях.
Производство по делу начинается со стадии возбуждения дела. Для возбуждения дела необходимо учесть повод и основания.
Поводом для возбуждения дела о налоговом правонарушении может быть непосредственное обнаружение должностными лицами, уполномоченными составлять протоколы об административных правонарушениях, достаточных данных, указывающих на наличие события административного правонарушения (пп. 1 п. 1 ст. 28.1 КоАП РФ) [2].
Последняя стадия налогового процесса — судопроизводство по искам о взыскании налоговой санкции.
Исковое заявление о взыскании налоговой санкции с организации или индивидуального предпринимателя подается в арбитражный суд, а с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, в суд общей юрисдикции [10, c. 73]. К исковому заявлению прилагаются решение налогового органа и другие материалы дела, полученные в процессе налоговой проверки. В необходимых случаях в суд направляется ходатайство об обеспечении иска [10, c. 73]. Дела о взыскании налоговых санкций рассматриваются арбитражными судами в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством либо судами общей юрисдикции в соответствии с гражданским процессуальным законодательством [10, c. 74].
В п. 62 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 установлено: «если при рассмотрении поданного налоговым органом заявления о взыскании налога, пеней, штрафа по решению этого органа о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения суд установит, что в производстве вышестоящего налогового органа имеется жалоба на указанное решение, суд в соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 143 АПК РФ обязан приостановить производство по делу до рассмотрения вышестоящим налоговым органом жалобы налогоплательщика» [7].
В судебной практике часто встречается моменты, в которых налоговый орган при наложении санкций не может доказать в суде признаки состава налогового правонарушения. Так, в Постановлении четвертого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2017 года по делу № А78–3569/2017 суд указал следующее: «принимая вывод о недосказанности наличия признаков состава налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что привлечение налогоплательщика к ответственности в размере 40 процентов от доначисленных сумм налога является неправомерным, в связи с чем, решение налогового органа правомерно признано им недействительным в части привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации по НДС в виде штрафа в сумме 2 008 162, 60 руб. и по налогу на прибыль организаций в сумме 806 852, 40 руб.» [8].
Завершая рассмотрение стадий налогового процесса и налогового процесса как самого необходимо отметить, что в правоприменительной практике встречаются много спорных моментов, которые необходимо разрешать. Также имеют место и коллизий права, но в данном случае, как было сказано ранее, они трактуются в пользу налогоплательщика.
Таким образом, налоговый процесс является многогранной деятельностью, с определенным кругом субъектом, а также специфическими целями и задачами, которые присущи сфере налогового регулирования в Российской Федерации.
Литература:
- «Конституция Российской Федерации» (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ, от 05.02.2014 N 2-ФКЗ, от 21.07.2014 N 11-ФКЗ);
- «Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях» от 30.12.2001 N 195-ФЗ (ред. от 23.04.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с 14.05.2018);
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 19.02.2018);
- Приказ ФНС РФ от 02.08.2005 № САЭ-3–06/354@ «Об утверждении Перечня должностных лиц налоговых органов Российской Федерации, уполномоченных составлять протоколы об административных правонарушениях»;
- Постановление ФАС Московского округа от 30.09.2010 № КА-А40/9677–10 по делу № А40–69666/09–118–555;
- Письмо ФНС России от 07.08.2015 № ЕД-4–2/13890;
- Постановление Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57;
- Постановление четвертого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2017 года по делу № А78–3569/2017;
- Витрук Н. В. Общая теория юридической ответственности / Н. В. Витрук. 2-е изд. М.: Норма, 2009. 556 с.;
- Демин А. В. Налоговое право России; — М.; 2006. — с. 211.
